Uvodno

Kružne prijevare predstavljaju jedan od najvećih poreznih problema s kojima se suočavaju države članice u Europskoj uniji. Procjenjuje se da je izravna šteta koju godišnje prouzroče kružne prijevare na razini EU oko 100 milijardi eura. Stoga, nacionalne porezne uprave ulažu velike napore s ciljem njihova otkrivanja i sprečavanja kako bi zaštitile javne financije, s obzirom da prihodi od PDV-a predstavljaju jednu od najznačajnijih stavki državnih proračuna, poduzimanjem različitih mjera, te uvođenjem sustava koji omogućavaju pravovremeno otkrivanje takvih vrsta prijevara. S ubrzanim razvojem digitalnih tehnologija i sve sofisticiranijim oblicima kriminalnih radnji, njihovo otkrivanje postaje sve zahtjevnije i teže, te se u većini slučajeva otkrivaju tek nakon što državni proračun bude oštećen.

Pojam i nastanci kružnih prijevara

Kružna prijevara predstavlja najteži oblik porezne prijevare u Europskoj uniji, te jedan od najznačajnijih oblika tzv. MTIC fraud  prijevara (prijevara unutar zajednice putem trgovca koji nestaje).

Uključuje sljedeće obvezne elemente: transakcije poduzeća u najmanje dvije države članice, veliki broj kupoprodajnih transakcija više poduzeća u kratkom razdoblju kako bi se prikrilo stvarne namjene, te najmanje jednog nestajućeg trgovca tzv.missing tradera.[¹]

Drugi oblik MTIC fraud prijevare je akvizicijska prijevara koja podrazumijeva prodaju uvezene robe po nultoj stopi PDV-a na domaćem crnom tržištu. Uvoznik nakon prodaje ne zaračunava PDV na oporezive isporuke čime robu može prodati jeftinije od ostalih sudionika na tržištu. S obzirom da ne naplaćuje PDV, izravno oštećuje državni proračun. U ovom slučaju lakše je dokazati i procesuirati kazneno djelo.[²]

Osim MTIC fraud prijevara javljaju se i MTEC prijevare[^ 3] koje se prisutne u transakcijama između država članica i trećih država, te između dvije treće države. One se odnose samo na transakcije s uslugama i to iz razloga što carinskoj kontroli podliježu transakcije dobrima između država članica ili između dvije treće države. One omogućavaju i pranje novca kao i financiranje terorizma, a za čiju se prevenciju najčešće koriste različite zakonodavne mjere.

Kružne prijevare pojavile su se radi određenih nedostataka u europskom poreznom sustavu, omogućavaju poduzećima iskorištavanje takvog sustava za počinjenje prijevara, odnosno od 1. siječnja 1993g. (ukidanjem carinskih kontrola) od kada je osnovano zajedničko tržište, uspostavom prijelaznog sustava pod kojim se unutar zajednice poslovne transakcije oporezuju u državi članici odredišta po stopi i uvjetima te države.

Naime, dobra i usluge u međunarodnoj razmjeni se mogu oporezivati na dva načina prema načelu podrijetla ili prema načelu odredišta.

Prema načelu podrijetla PDV-om se oporezuju sva dobra proizvedena u nekoj zemlji, bez obzira troše li se u zemlji ili se kasnije izvoze. Odnosno domaći proizvodi koji su namijenjeni izvozu opterećeni su PDV-om, dok su ona dobra koja se uvoze oslobođena plaćanja PDV-a.

S druge strane, prema načelu odredišta ( ili načelu potrošnje) PDV-om se oporezuju sva dobra u mjestu gdje se  troše, bez obzira na mjesto proizvodnje, odnosno da li su uvezena ili proizvedena u zemlji. Izvoz je izuzet od plaćanja PDV-a, dok se uvoz oporezuje. Primjena tog načela opravdavao se time da se uvezeni i domaći proizvodi izjednačavaju u poreznom smislu jer je za proizvodnju domaćih proizvoda PDV korišten kao pretporez. Takav sustav oporezivanja po načelu odredišta praktički je stvorio uvjete za omogućavanje kružnih prijevara radi toga što dobavljač ima pravo na povrat PDV-a ili povrat ulaznog PDV- a pri izvozu u državu članicu.

Primjer načina funkcioniranja kružne prijevare

Trgovac koji nestaje tkz. missing trader uveze robu/usluge iz druge zemlje članice, pri čemu ne plati PDV (prijenos porezne obveze), te zatim kroz niz društava tkz.buffera robe/usluge preprodaje uz malu ili nikakvu maržu.

Nabavljena roba nikad ne završi u maloprodaji na domaćem tržištu iz razloga jer zadnja tvrtka u lancu vraća robu u zemlju podrijetla, odnosno prodaje je natrag inozemnoj tvrtki koja je pokrenula cijelu stvar. Trgovac koji nestaje proda i naplati robu s uračunatim PDV-om, ali ga nikad ne uplati u državni proračun, jer u međuvremenu nestaje. Odnosno radi se o fiktivnoj tvrtki bez zaposlenih, koja je osnovana samo u svrhu počinjena prijevare (conduit companies). Odgovorne osobe nakon obavljenog posla ubrzo postanu nedostupne kupcima, poslovnim partnerima, Poreznoj upravi.

Roba koja se najčešće koristi u takvim prijevarama je ona koja je najbrže utrživa npr. tehnička roba koja ima veliku vrijednost i lako se transportira (mobilni telefoni, igraće konzole, računala, parfemi, zlato…). Kada se radi o uslugama najčešće se radi o prodaji raznih prava npr. certifikata za ugljikov dioksid, energetskih certifikata, različitim VOIP uslugama, ili drugim digitalnim uslugama na koje se plaća PDV. Šteta za državni proračun nastaje u trenutku kada krajnji kupci ili izvoznici iskoriste pravo pretporeza, a trgovac koji nestaje,  naplatio robu, ali nije platio PDV.

Na primjer: prijevare u području VoIP-a (Voice over Internet protokol). Velika prijevara je bila otkrivena u Italiji u kojoj su sudjelovale dvije najveće talijanske telekomunikacijske tvrtke. Naime, kako velike tvrtke svoja poslovanja imaju u više država članica, tada nastoje smanjiti svoje operativne troškove. PDV prijevara se događa prilikom transakcija, odnosno isporuke usluga npr. minuta i opreme. Porezni obveznik kako bi dobio jeftiniju cijenu minute, minute preprodaje po višoj cijeni. Trgovanje se najčešće obavlja internetskim putem, te nakon konačne prodaje minuta i njezinog iskorištavanja, trag transakcije nestaje. Dodatna otegotna okolnost je ne postojanje papirnatog traga transakcije, te pohranjivanje podataka na SIM-karticama koje se mogu nalaziti na bilo kojem mjestu, te se jedino može detektirati mjesto uređaja, odnosno država u kojoj je izvršena prijevara. No, ovakve prijevare nisu ograničene samo na države članice, nego se mogu ostvarivati i u trećim zemljama. Stoga je nužna bolja međunarodna koordiniranost i administrativna suradnja između država članica i trećih zemalja. Izvučene lekcije na takvim primjerima mogu poslužiti kao putokaz za sprečavanje budućih prijevara i u drugim sektorima, posebice u onima u kojima se obavljaju velike financijske transakcije, kako bi se iznašla odgovarajuća rješenja.

Uloga buffera je zamesti trag i otežati otkrivanje lanca prijevare Poreznoj upravi, te da krajnji konzumenti roba/usluga ne posumnjaju na prijevaru. U prevarantski lanac često mogu biti uvučeni i pošteni poduzetnici koji se onda mogu naći pod nadzorom Porezne uprave, jer se nakon utvrđivanja porezne prijevare, svim sudionicima u lancu osporava pravo na povrat poreza. Tada poduzetnici trebaju dokazati da nisu svjesno sudjelovali u prijevari, te da su poduzeli neophodne mjere zaštite.

Prema presudi Europskog suda Pravde C 439/04 i C 440/04, Porezna uprava ima pravo uskratiti pravo na odbitak pretporeza, ako dokaže da je poduzetnik znao ili je trebao znati da posluje s prevarantima.

Stoga, kako bi pravovremeno uočili sumnjive zlouporabe u poreznom sustavu i izbjegli velike materijalne gubitke i nepotrebne porezne sporove, te osporavanje  pretporeza za kupljenu robu ili usluge, potrebno je poduzimati određene razumne mjere za procjenu rizika uključujući  provjeru klijenta (Know Your Client, KYC).

Shodno tome, poduzetnicima se preporučuje obavezno provesti uobičajenu provjeru kupaca i dobavljača, te poslovne reference (bonitet), PDV registraciju, komercijalnu opravdanost transakcije, realnost i poslovnu opravdanost predloženih modaliteta plaćanja, status ponuđene robe (smještaj, raspoloživost, opis, količina).

Također je potrebno obratiti pozornosti i na signale koje mogu ukazivati na rizike od prijevara kao što su na primjer:

• novoosnovana ili nedavno aktivirana tvrtka bez poslovne ili financijske povijesti
• ponude/kontakti u kojima se nudi brza i laka zarada „bez poslovnog rizika“
• upute za plaćanje trećim osobama ili na račune u poreznim oazama
• registrirane adrese poslovanja u stambenim prostorima, kratkoročno unajmljenim poslovnim ili uredima „iz usluge“
• ponovljene ponude s istim ili nižim cijenama i malom ali stalnom dobiti
• ponuđeni zajmovi bez osiguranja plaćanja s nerealnim kamatnim stopama i/ili uvjetima
• prethodne porezne i kaznene istrage
• nema zaposlenika
• crne liste adresa, odnosno adresa na kojima je registrirano više trgovačkih društava
• nejasne informacije o naravi poslovanja
• upute dobavljača za plaćanjem manje od pune cijene, a često i manje od zaračunatog PDV-a
• jedan ili više članova uprave su u poreznim oazama
• osnovane tvrtke koje su nedavno promijenile vlasnika, novi vlasnici nemaju prethodnog iskustva niti povijest poslovanja u vašoj djelatnosti itd..

 Shema kružne prijevare:

Opis transakcije:

1. Društvo T prodaje dobra na Z za 320.000, 00 nema PDV- a na računu jer se radi o isporuci unutar EU
2. Društvo Z prodaje dobra na V za 200.000, 00 + 50.000,00 PDV-a tuzemna transakcija u Mađarskoj
3. Društvo V prodaje dobra za 202.000,00 na društvo T nema PDV-a na računu jer se radi o isporuci dobara unutar EU

Obrazloženje:  Sve transakcije su plaćene, društvo Z  je naplatilo PDV i nestalo. Za posljedicu država je oštećena jer ne može naplatiti PDV od Z, a društvo V ima priznati pretporez.

U navedenom primjeru za počinjenje prijevare dovoljna su samo tri poduzeća, s tim da u prijevari može sudjelovati i veći broj poduzeća kada ju je još teže otkriti. Dok mjerodavne institucije - Porezna uprava shvati da je počinjena prijevara, poduzeće koje duguje PDV više ne postoji, te se više ne može naplatiti. Tada se pokušava naplatiti od društva V koje potencijalno ni ne zna da je sudjelovalo u prijevari.

Sustavi prevencije kružnih prijevara

Postoji nekoliko uspostavljenih sustava za sprečavanje rizika od prijevara od kojih možemo izdvojiti: EUROFISC, SCAC, VIES, MBR

EUROFISC

Eurofisc je mreža koja služi brzoj razmjeni ciljanih informacija između članica Europske Unije za sprečavanje prijevara, posebice kružnih. Osnovan je uredbom Vijeća EU-a o administrativnoj suradnji i suzbijanju prijevara u području PDV-a br.904/2010. Obuhvaća četiri radna područja:

1. WF1 -1. MTIC nestajući trgovci u zajednici – kružne prijevare
2. WF2 – 2. automobili, plovila, zrakoplovi,
3. WF3 – 3. carinski postupak 42 i 63
4. WF4 – 4. novi trendovi prijevara s PDV-om, te razvijanja strategija za njihovo sprečavanje

Najvažnija njegova vrijednost je razmjena informacija u ranoj fazi. Ciljevi su učinkovito sprečavanje kružnih prijevara uspostavljenim sustavom analize rizika, proširivanjem pristupa podacima, usklađenjem akcija i mjera, te pravovremenim slanjem informacija poreznim upravama svih zemalja članica. Ograničavajući faktori za sprečavanje kružnih prijevara mogu biti: velika brzina prijevara, zemaljska rasprostranjenost, nepripremljenost i nedovoljno iskustvo pojedinih država, permanentne promjene poreznih zakonskih normi u pojedinim državama članicama.

SCAC i VIES

Scac – Stalni odbor za administrativnu suradnju pri Europskoj komisiji, kako bi se olakšala administrativna suradnja na području PDV-a. Namijenjen je razmjeni zahtjeva između država članica kada se posumnja na prijevare, te provjeri općih informacija u vezi s PDV-om. S druge strane, VIES je sustav razmjene informacije o PDV-u koji sadrži podatke zbirnih prijava svih članica EU. Omogućava elektroničku provjeru PDV identifikacijskih brojeva gospodarskih subjekata registriranih u Europskoj uniji za prekogranične transakcije roba i usluga. No, često države članice ne ukidaju PDV ID, iako postoji opravdana sumnja na prijevarne radnje.

Mehanizam brze reakcije - MBR

Mehanizam brze reakcije utvrđen je Direktivom Vijeća 2013/42 EU. Propisano je da država članica može radi hitnosti odrediti primatelja kao osobu odgovornu za plaćanje PDV- a za određene isporuke roba i usluga, kao posebnu mjeru mehanizma brze reakcije za suzbijanje iznenadnih i golemih prijevara koje mogu dovesti do značajnih i nepopravljivih financijskih gubitaka. Država članica koja želi uvesti posebnu mjeru MBR –a istodobno šalje zahtjev Europskoj komisiji i drugim državama članicama u kojemu dostavlja informacije u kojima se navodi sporni sektor, vrsta i karakteristika prijevare, postojanje razloga iznimne hitnosti, iznenadnost i golemost prijevare, te posljedice u smislu značajnih i nepopravljivih financijskih gubitaka. Ako Komisija smatra da ne posjeduje sve potrebne informacije, kontaktira državu članicu u roku od dva tjedna od primitka obavijesti, te navodi koje su joj dodatne informacije potrebne. Sve dodatne informacije koje država članica dostavlja Komisiji istodobno se šalju drugim državama članicama. Ako pružene dodatne informacije nisu dovoljne, tada Komisija o tome obavještava državu članicu u roku od tjedan dana. Kada Komisija primi sve potrebne informacije koje smatra nužnim za procjenu obavijesti o tome obavještava države članice. Ako se protivi posebnoj mjeri MBR-a, tada daje negativno mišljenje u roku od mjesec dana od te obavijesti i o tome obavještava državu članicu i Odbor za PDV, dok u slučaju pozitivne ocjene, to potvrđuje u pisanom obliku državi članici i navedenom odboru u istom razdoblju. Država članica može usvojiti posebnu mjeru MBR -a od dana primitka tih potvrda. Komisija pri procjeni obavijesti uzima u obzir stajališta svake druge zainteresirane države članice. U slučajevima iznimne hitnosti, postupak mora biti dovršen u roku od šest mjeseci nakon što je Komisija zaprimila zahtjev.  Slabosti MBR-a očituju se u prevelikoj administrativnoj proceduri kako bi učinkovito reagirala na smanjenje kružnih prijevara, imajući na umu da su njihovi počinitelji iznimno prilagodljivi i brzi, te se na bilo koji znak promjene odmah prebacuju na trgovanje novim robama i uslugama.

Između država članica potrebno je uspostaviti jaču i intenzivniju administrativnu suradnju u suzbijanju PDV-a prijevara, kao i poboljšati zajedničke porezne nadzore.

Osim navedenih sustava, s napretkom digitalne tehnologije sve se više koriste i tehnološka rješenja za suzbijanje poreznih prijevara. Od kojih možemo izdvojiti npr. VAT locator number (VLN) i Real time VAT (RTvat).[⁴] Prvi je vrlo prilagođen PDV sustavu, te je jedno od njegovih najvažnijih obilježja nepriznavanje pretporeza onom poreznom obvezniku čiji je isporučitelj na računu imao nevažeći VLN. Svaki porezni obveznik u lancu imao bi svoj VLN, te bi numerički slijed pratio dobra i usluge od početne faze proizvodnje do konačne potrošnje. Sigurnosna kopija može se osigurati preko internetskih stranica ili pozivnog centra. U slučaju da dođe do prekida u slijedu VLN broja, porezni obveznik koji slijedi u lancu odmah će dobiti informaciju o obvezi plaćanja PDV-a. Tako će se poreznog obveznika obvezati na nabavu VLN broja, a koji će mu osigurati daljnju prodaju dobara, te time posljedično spriječiti prijevaru u začetku. VLN sustav omogućava Poreznim upravama zaustavljanje transakcija blokiranjem izdavanja VLN brojeva. Primjenu tog tehnološkog rješenja predložio je Michael Cheethman (2007).

RTvat, odnosno programsko rješenje koje omogućava praćenje oporezivanja od datuma računa do datuma plaćanja za isporuke dobara. Može se koristiti kod kartičnog plaćanja, na način da će se iznos PDV-a automatski preusmjeriti s bankovnog računa u državni proračun, bez obveze prijavljivanja PDV-a od strane isporučitelja. Također, sadrži i instrumente za sprečavanje rizika naplate. Zasniva se na načelu naplate transakcija preko bankarskih institucija, a što se najčešće koristi kod plaćanja B2B transakcija, ali i sve više B2C transakcija. Primatelj će moći odbiti pretporez tek nakon izvršene obvezne uplate PDV-a od strane isporučitelja.

Zaključak

Učinci kružnih prijevara imaju izrazito loše djelovanje na državne proračune, odnosno javne financije, a posljedično i na konkurentnost i kvalitetu javnih usluga, te je stoga nužno njihovo  učinkovitije i efikasnije sprečavanje. S obzirom da počinitelji prijevara velikom brzinom mijenjaju robe i usluge koji su im najlakše za trgovanje, ali i države, odnosno premještaju se u one sa slabijim preventivnim sustavima, za uspješniju borbu protiv njih jedan od ključnih faktora je prevencija. Shodno tome, potrebno bi bilo osnivanje posebnog neovisnog specijaliziranog poreznog tijela isključivo namijenjeno otkrivanju i sprečavanju takvih vrsta prijevara koje će imati operativnu ulogu i raspolagati s kapacitetima za provedbu nadzora nad cijelim nacionalnim područjem. Za uspješnost djelovanja takvog tijela neophodno je i održavanje međusobne  komunikacije i dobre koordiniranosti s ostalim ključnim nacionalnim i međunarodnim nadležnim tijelima u svrhu što brže reakcije, te konstantno provođenje edukacije personalnog osoblja, s ciljem stjecanja dodatnih znanja i vještina za pravovremeno detektiranje pokazatelja prijevara. Također, za unapređenje nacionalnog preventivnog sustava, primjena uspješnih iskustava drugih država u tom području može biti od velike koristi. U konačnici, kombiniranjem različitih rješenja mogu se postići pozitivni rezultati, s obzirom da prevaranti postaju sve domišljatiji i lukaviji.

[^ 1] Raspudić, Porezni vjesnik, 2004: 66

[^ 2] HM Revenue i Customs 2014.

[³] Ainsworth, R.T., VAT fraud: MTIC&MTEC – The tradable services problem, Boston University Scholl of Law Working Paper No.10-39, 2010., str. 1.-2.

[^ 4] Ainsworth, R.T., VAT fraud – Technological solutions, Boston University Scholl of Law Working Paper, No. 10-28, 2010.